5月1日后，建筑業(yè)將全面實(shí)施營業(yè)稅改征增值稅?！盃I改增”可以稱得上是2016年的頭等大事。11%的增值稅來了，作為施工企業(yè)，在實(shí)際操作中會遇到哪些問題，又該如何操作才能規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，是我們目前應(yīng)該思考的問題。

    一、建筑業(yè)“營改增”存在的問題

    1、建筑企業(yè)增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問題

部分材料成本支出無法或難以獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。與制造業(yè)相比，建筑施工項(xiàng)目一般具有施工工期長、流動性大、 施工地域廣、 材料品種多等特點(diǎn)，而且一些地方材料的采購存在就地取材、個體供料的情況，使得施工項(xiàng)目所面臨的市場環(huán)境、社會環(huán)境更加復(fù)雜、更不規(guī)范，某些工程施工中的挖土、地材供應(yīng)、渣(泥)土外運(yùn)等環(huán)節(jié)，甚至還存在“強(qiáng)買強(qiáng)賣”等現(xiàn)象，部分供應(yīng)商可能是小規(guī)模納稅人或無法出具合規(guī)發(fā)票。另外，建設(shè)單位甲供材料、水電等，目前在施工工程中普通存在由建設(shè)單位采購提供給施工單位，結(jié)算時在工程款中抵扣，但采購的原始發(fā)票留存在建設(shè)單位。這樣，預(yù)計(jì)建筑企業(yè)“營改增”后，部分材料物資支出肯定會存在不少因不能獲得合規(guī)抵扣憑證而無法進(jìn)行抵扣的問題，使得建筑業(yè)“營改增”后實(shí)際可抵扣的進(jìn)項(xiàng)金額小于理論上可抵扣的進(jìn)項(xiàng)金額。

    部分材料成本支出不能及時獲得抵扣憑證進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)抵扣。首先，建筑行業(yè)普通存在“三角債”現(xiàn)象，使得拖欠的材料款無法及時取得進(jìn)項(xiàng)抵扣憑證?，F(xiàn)行增值稅相關(guān)法規(guī)強(qiáng)調(diào):憑增值稅專用發(fā)票認(rèn)證抵扣，抵扣期最長不超過180天。但由于建設(shè)單位、施工單位、材料設(shè)備供應(yīng)商存在相互拖欠工程款、材料款的 “三角債”問題，貨款結(jié)算的時間難以把握，因無法及時獲取采購發(fā)票，權(quán)責(zé)發(fā)生制原則難以在會計(jì)核算中得到滿意執(zhí)行，使得施工方財(cái)務(wù)難以全面時地對這部分成本、相應(yīng)的債務(wù)在會計(jì)與稅務(wù)上進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量，導(dǎo)致施工方在工程施工過程中的大部分時點(diǎn)，賬務(wù)上實(shí)際所反映的材料支出金額少于實(shí)際所發(fā)生的金額。由此可見，建筑企業(yè)要按增值稅法規(guī)的規(guī)定時限，及時獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行抵扣，幾乎是不可能做到。

    2、建筑企業(yè)增值稅銷項(xiàng)稅額確認(rèn)計(jì)提問題

    建筑施工企業(yè)提供建設(shè)施工勞務(wù)時，會計(jì)上對收入的確認(rèn)和計(jì)量同增值稅對銷項(xiàng)稅額計(jì)提的衍接方面，同樣存在一定的差異。根據(jù)建造合同會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在同時滿足有關(guān)前提條件下，對建筑施工企業(yè)所提供的建筑施工勞務(wù)收入，應(yīng)按工程施工的進(jìn)度采用完工百分比法來確認(rèn)與計(jì)量。而建筑施工企業(yè)對建設(shè)發(fā)包方出具的建筑業(yè)專用發(fā)票的時間、金額， 主要是根據(jù)工程的收款進(jìn)度、額度確定的，絕大多數(shù)情況下，工程施工某個時點(diǎn)工程款的收款進(jìn)度要遲于工程施工進(jìn)度，所收工程款要少于實(shí)際發(fā)生成本金額。因此，若實(shí)行“營改增”，建筑施工企業(yè)在工程決算完畢且工程決算價款全部收到前，很有可能出現(xiàn)建筑勞務(wù)收入的確認(rèn)的時間和計(jì)量金額，與工程款收到的時間和金額及計(jì)征增值稅時建筑業(yè)銷項(xiàng)稅額確認(rèn)的時間和金額的明顯差異。

    3、對建筑行業(yè)現(xiàn)行預(yù)決算報(bào)價計(jì)量模式、增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確定的影響

    （1）對建筑業(yè)預(yù)決算計(jì)量模式本身的影響。目前，建筑施工行業(yè)對工程項(xiàng)目預(yù)決算造價的確定，一般根據(jù) “工程量清單計(jì)價規(guī)范”所規(guī)定的項(xiàng)目、程序取費(fèi)、計(jì)價，按現(xiàn)行稅收政策在建筑工程的取費(fèi)定額中，對營業(yè)稅及附加項(xiàng)目按某個固定的稅率(各省市區(qū)之間存在細(xì)微的差異)取費(fèi)，并最后納入工程項(xiàng)目的預(yù)算總價當(dāng)中。改征增值稅后，理論上工程造價應(yīng)包含應(yīng)納增值稅額，但增值稅是價外稅，銷項(xiàng)稅額應(yīng)抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，因工程預(yù)算時無法準(zhǔn)確計(jì)算銷項(xiàng)稅額和進(jìn)項(xiàng)稅額，致使各類工程的應(yīng)納增值稅額存在不同并難以事先確認(rèn)。這與現(xiàn)行的工程預(yù)算定額中稅費(fèi)的取費(fèi)規(guī)定存在差異，進(jìn)而影響工程預(yù)算造價的確定。

    （2）對建筑業(yè)增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間確定的影響工程，施工建造活動與一般制造業(yè)生產(chǎn)活動相比，具有明顯差異。工程的施工建造活動往往是先由建設(shè)發(fā)包方提供或設(shè)計(jì)圖紙，再由施工方按設(shè)計(jì)施工，因每棟建筑物設(shè)計(jì)不同，加之施工環(huán)境的影響，使得施工活動最后的產(chǎn)品－－建筑物之間(包括造價)存在差異，從而使得工程施工項(xiàng)目的計(jì)量工作異常復(fù)雜。在建筑工程的計(jì)量過程中，除施工前的預(yù)算、施工過程中的結(jié)算、工程竣工后的決算外，很多工程項(xiàng)目還要經(jīng)第三方審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行決算審計(jì)。因此，建筑工程項(xiàng)目計(jì)量工作具有工作量大、環(huán)節(jié)多、程序復(fù)雜、時間長且拖延滯后的特點(diǎn)。另外，在建筑施工行業(yè)，包括政府工程項(xiàng)目在內(nèi)的工程款拖欠現(xiàn)象比較普遍。因此，如果建筑業(yè)增值稅實(shí)行與制造業(yè)相同的納稅義務(wù)發(fā)生時間，增值稅的納稅活動將給建筑企業(yè)經(jīng)營活動現(xiàn)金流帶來較大的支付壓力。

    二、建筑業(yè)“營改增”的應(yīng)對提議

    1、對人工費(fèi)作為增值額征稅導(dǎo)致稅負(fù)增加的應(yīng)對提議

按現(xiàn)行增值稅法則的相關(guān)規(guī)定，將建筑企業(yè)所提供的建筑施工服務(wù)視為提供建筑施工勞務(wù)與提供建筑產(chǎn)品施工的混合或兼營銷售行為:對外來務(wù)工人員的人工費(fèi)成本部分，在建筑企業(yè)計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅額時單列，作為建筑勞務(wù)按6%的稅率計(jì)征增值稅；其余部分仍按11%的稅率計(jì)征增值稅。對工業(yè)設(shè)備安裝與包清工的裝飾裝修項(xiàng)目，一般是由建設(shè)單位自行采購設(shè)備與材料，施工單位主要是提供安裝與裝飾勞務(wù)及一些輔助材料，向客戶收取人工費(fèi)、管理費(fèi)、輔助材料費(fèi)等安裝費(fèi)與裝修費(fèi)。其中人工費(fèi)比重大，可用來進(jìn)項(xiàng)抵扣的數(shù)額較小，對這類業(yè)務(wù)若按11%的稅率計(jì)征增值稅，施工企業(yè)將難以承受，因此按6%的稅率計(jì)征增值稅較為合理。

    2、對無法或難以獲得增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)抵扣問題的應(yīng)對提議

    采購地方材料，參照收購農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣方式對施工企業(yè)取得的地方材料非專用發(fā)票，參照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅［ 2012］ 38號)的規(guī)定，以購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品為原料生產(chǎn)貨物的，按農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的核定方法確定計(jì)算地方材料的進(jìn)項(xiàng)稅額。

    甲供材料款項(xiàng)不計(jì)入增值稅銷項(xiàng)稅額計(jì)算基數(shù)中。對建設(shè)工程中由建設(shè)單位供應(yīng)的設(shè)備、材料、施工水電費(fèi)，在計(jì)算工程款時，建設(shè)單位一般在工程款中直接扣除，施工企業(yè)無法取得增值稅發(fā)票。因此，應(yīng)該在計(jì)算增值稅的銷項(xiàng)稅額時，不計(jì)入銷項(xiàng)額內(nèi)。預(yù)收備料款作為施工企業(yè)開工前收取的備料款項(xiàng)，不應(yīng)作為實(shí)現(xiàn)銷售而交納增值稅，應(yīng)根據(jù)工程進(jìn)度作為抵扣工程款，開具增值稅發(fā)票，確認(rèn)實(shí)現(xiàn)銷售收入時才能計(jì)征增值稅。

    3、對難以及時獲得抵扣憑證進(jìn)項(xiàng)抵扣問題的應(yīng)對提議

    “營改增”后承接的建筑施工工程項(xiàng)目進(jìn)項(xiàng)稅額認(rèn)證時，申報(bào)抵扣后形成的留抵稅額抵扣不受時間限制，現(xiàn)行工程項(xiàng)目結(jié)算普遍存在拖延。按增值稅政策規(guī)定，增值稅一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票，應(yīng)在開具之日起180日內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證，并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。通過認(rèn)證，并在次月納稅申報(bào)抵扣，申報(bào)后形成的留抵稅額不受時間的限制。工程項(xiàng)目由于工程結(jié)算的拖延，工程尾款不能及時收回，影響下游材料供應(yīng)商貨款的結(jié)算和支付，由此可能產(chǎn)生兩種情況：一是供應(yīng)商逼債，施工企業(yè)借款支付，取得進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票，辦理認(rèn)證并在次月納稅申報(bào)抵扣。但由于工程項(xiàng)目未最終財(cái)務(wù)決算，結(jié)算額不確定，致使無法開具銷項(xiàng)稅發(fā)票，無法與材料款的進(jìn)項(xiàng)稅對應(yīng)抵扣；二是工程決算審定后開具銷項(xiàng)發(fā)票，因時間間隔長，該項(xiàng)目已無進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票可抵扣。

    “營改增” 實(shí)施時點(diǎn)時，屬在建工程和已竣工但未完成決算的工程項(xiàng)目，繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅。對于在建工程，由于多種原因，施工企業(yè)已完工作量不能及時足額結(jié)算(即拖欠工程款)的現(xiàn)象非常普遍，從而影響到施工企業(yè)的材料款等費(fèi)用無法及時結(jié)算。如實(shí)施“營改增”，使在建工程的已開具營業(yè)收款的增值稅發(fā)票與已取得的可抵扣支出發(fā)票無法配比，從而影響施工企業(yè)后續(xù)應(yīng)繳增值稅額的合理性。對于已竣工但尚未決算的項(xiàng)目，在日后決算開具銷項(xiàng)發(fā)票時，有當(dāng)期銷項(xiàng)稅額，但卻沒有原材料進(jìn)項(xiàng)稅額可抵扣，致使多繳稅款。因此，對“營改增”實(shí)施時點(diǎn)時已竣工但未決算和在建工程項(xiàng)目，繼續(xù)按照現(xiàn)行營業(yè)稅政策規(guī)定繳納營業(yè)稅，保持稅收政策在一項(xiàng)工程合同履行過程中的一致性。同時，避免“營改增”劃分的復(fù)雜化。

    4、各項(xiàng)目部管理水平參差不齊，當(dāng)務(wù)之急建筑企業(yè)必須要加強(qiáng)對項(xiàng)目部的管理能力，實(shí)現(xiàn)票據(jù)流、資金流和物流的“三流合一”，避免刑法和稅負(fù)風(fēng)險(xiǎn)。具體措施至少應(yīng)該包含如下兩點(diǎn)：第一，實(shí)行統(tǒng)一的合同簽訂和采購制度。建筑企業(yè)必須實(shí)行統(tǒng)一的集中采購建筑材料和統(tǒng)一的采購合同會簽的制度，以便防止虛假采購行為的發(fā)生，從而規(guī)避虛開增值稅發(fā)票的行為；第二，實(shí)行集中統(tǒng)一的財(cái)務(wù)收付結(jié)算制度。建筑企業(yè)各項(xiàng)目部的材料采購與貨款支付相分離，項(xiàng)目部材料采購合同必須由公司法律部門進(jìn)行審查簽訂，經(jīng)相關(guān)負(fù)責(zé)領(lǐng)導(dǎo)審核簽字后，交財(cái)務(wù)部依照采購合同統(tǒng)一付款給供應(yīng)商。杜絕包工頭或項(xiàng)目經(jīng)理接觸民工工資現(xiàn)金的措施，即建筑企業(yè)工地上民工的工資必須由公司統(tǒng)一給民工在銀行開設(shè)工資卡，由財(cái)務(wù)部統(tǒng)一通過民工工資卡向工地民工發(fā)放工資。